國稅總局官方解讀《關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除政策有關(guān)問題的公告》

近日，國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除政策有關(guān)問題的公告》并對其進(jìn)行解讀。

解讀明確了《公告》出臺的背景：10月30日，財政部、國家稅務(wù)總局和科技部制定下發(fā)了《關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號，以下簡稱《通知》），對研發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除政策進(jìn)行了明確。為進(jìn)一步明確研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計扣除政策的執(zhí)行口徑，保證優(yōu)惠政策的貫徹實施，根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及通知的規(guī)定，制訂本公告。

《公告》主要內(nèi)容包括：

（一）明確從事研發(fā)活動人員的范圍：研發(fā)人員包括研究人員、技術(shù)人員和輔助人員三類。

（二）明確同時享受加速折舊的固定資產(chǎn)加計扣除折舊額的計算

企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用可按規(guī)定享受加計扣除，因此公告明確，企業(yè)用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備，符合稅法規(guī)定且選擇享受加速折舊優(yōu)惠政策的，在享受研發(fā)費(fèi)用加計扣除政策時，就已經(jīng)進(jìn)行會計處理計算的折舊、費(fèi)用的部分加計扣除，且不得超過按稅法規(guī)定計算的金額。

（三）明確多用途對象的費(fèi)用歸集要求

考慮到企業(yè)尤其是中小企業(yè)，從事研發(fā)活動的人員同時也會承擔(dān)生產(chǎn)經(jīng)營管理等職能，用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備、無形資產(chǎn)同時也會用于非研發(fā)活動，《通知》對允許加計扣除的研發(fā)費(fèi)用不再強(qiáng)調(diào)“專門用于”。為有效劃分這類情形，公告明確，企業(yè)應(yīng)對此類人員活動情況及儀器、設(shè)備、無形資產(chǎn)的使用情況做必要記錄，并將其實際發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用按實際工時占比等合理方法在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用間分配，未分配的不得加計扣除。

（四）明確其他相關(guān)費(fèi)用的歸集與限額計算

研發(fā)費(fèi)用的歸集范圍除其他相關(guān)費(fèi)用外僅限于《通知》列舉的項目，考慮到其他相關(guān)費(fèi)用名目不一，不能窮盡列舉，因此《通知》參照高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的相關(guān)規(guī)定，明確與研發(fā)活動直接相關(guān)的其它相關(guān)費(fèi)用，不得超過可加計扣除研發(fā)費(fèi)用總額的10%。公告進(jìn)一步明確了該限額的計算：應(yīng)按項目分別計算，每個項目可加計扣除的其他相關(guān)費(fèi)用都不得超過該項目可加計扣除研發(fā)費(fèi)用總額的10%。

（五）明確特殊收入應(yīng)扣減可加計扣除的研發(fā)費(fèi)用

企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用可按規(guī)定享受加計扣除政策，實務(wù)中常有已歸集計入研發(fā)費(fèi)用、但在當(dāng)期取得的研發(fā)過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入，此類收入均為與研發(fā)活動直接相關(guān)的收入，應(yīng)沖減對應(yīng)的可加計扣除的研發(fā)費(fèi)用。為簡便操作，公告明確，此類收入應(yīng)沖減當(dāng)期可加計扣除的研發(fā)費(fèi)用，不足沖減的，允許加計扣除的研發(fā)費(fèi)用按零計算。

（六）明確財政性資金用于研發(fā)形成的研發(fā)費(fèi)支出不得加計扣除

《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用或者資產(chǎn)，不得扣除或者計算對應(yīng)的折舊、攤銷扣除。據(jù)此，《公告》明確，企業(yè)取得作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發(fā)活動所形成的費(fèi)用或無形資產(chǎn)，不得計算加計扣除。

（七）明確允許加計扣除的研發(fā)費(fèi)用的基本要求

研發(fā)費(fèi)用的核算無論是計入當(dāng)期損益還是形成無形資產(chǎn)，可加計扣除的研發(fā)費(fèi)用都應(yīng)屬于《通知》及公告規(guī)定的范圍，同時應(yīng)符合法律、行政法規(guī)和國家稅務(wù)總局的稅前扣除的相關(guān)規(guī)定，即不得稅前扣除的項目也不得加計扣除。對于研發(fā)支出形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷，其攤銷年限應(yīng)符合企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定，即除法律另有規(guī)定外，攤銷年限不得低于10年。

（八）明確委托開發(fā)過程中委托方可加計扣除的研發(fā)費(fèi)用金額

委托開發(fā)情形下，考慮到涉及商業(yè)秘密等原因，《通知》規(guī)定，企業(yè)委托外部機(jī)構(gòu)或個人進(jìn)行研發(fā)活動所發(fā)生的費(fèi)用，按照費(fèi)用實際發(fā)生額的80%由委托方加計扣除，受托方不得再進(jìn)行加計扣除；除關(guān)聯(lián)方外委托方加計扣除時不再需要提供研發(fā)項目的費(fèi)用支出明細(xì)情況。公告進(jìn)一步明確，委托方發(fā)生的費(fèi)用，可按規(guī)定全額稅前扣除；加計扣除時按照委托方發(fā)生費(fèi)用的80%計算加計扣除。公告特別強(qiáng)調(diào)委托個人研發(fā)的，應(yīng)憑個人出具的發(fā)票等合法有效憑證計算稅前加計扣除。

（九）明確不適用加計扣除優(yōu)惠政策行業(yè)企業(yè)的具體判定

《通知》列明了不適用加計扣除優(yōu)惠政策的七個行業(yè)，考慮到當(dāng)前企業(yè)經(jīng)營多元化的情況，為合理判斷納稅人所屬行業(yè)，《公告》明確，《通知》所列七個行業(yè)企業(yè)是指以上述行業(yè)業(yè)務(wù)為主營業(yè)務(wù)，其研發(fā)費(fèi)用發(fā)生當(dāng)年的主營業(yè)務(wù)收入占企業(yè)按稅法第六條規(guī)定計算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上的企業(yè)。

（十）明確研發(fā)項目輔助賬的式樣及日常管理

《通知》規(guī)定對享受加計扣除的研發(fā)費(fèi)用按研發(fā)項目設(shè)置輔助賬，準(zhǔn)確歸集核算當(dāng)年可加計扣除的各項研發(fā)費(fèi)用實際發(fā)生額。為引導(dǎo)企業(yè)準(zhǔn)確核算，同時便于稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理與核查，公告對允許加計扣除的研發(fā)費(fèi)用項目設(shè)置了“研發(fā)支出”輔助賬和“研發(fā)支出”輔助帳匯總表樣式，企業(yè)在研發(fā)項目立項時參照樣式設(shè)置研發(fā)支出輔助賬，年末按樣式填報“研發(fā)支出”輔助帳匯總表。

（十一）明確企業(yè)享受加計扣除優(yōu)惠的申報及備案管理

為保證優(yōu)惠政策正確執(zhí)行，公告明確，年度納稅申報時，根據(jù)研發(fā)支出輔助賬匯總表，填報研發(fā)項目可加計扣除研發(fā)費(fèi)用情況歸集表，在年度納稅申報時隨申報表一并報送。

（十二）明確稅務(wù)機(jī)關(guān)強(qiáng)化研發(fā)費(fèi)用加計扣除后續(xù)管理與核查要求

為進(jìn)一步落實簡政放權(quán)放管結(jié)合的工作要求，《通知》要求稅務(wù)部門加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用加計扣除優(yōu)惠政策的后續(xù)管理，公告進(jìn)一步提出了后續(xù)管理的具體要求，即每年匯算清繳期結(jié)束后應(yīng)開展核查，核查面不得低于享受該優(yōu)惠企業(yè)戶數(shù)的20%。